Выплаты будущих периодов

Вопрос: На счете 97 «Расходы будущих периодов» продолжают числиться суммы по отпускам будущих периодов. Но в бухгалтерском балансе сейчас строки такой нет. Как отразить суммы переходящего отпуска и надо ли учитывать отпуска будущих периодов в дальнейшем на счете 97? (Журнал «Экономическое обозрение Дальневосточного региона», N 4 (148), апрель 2012 г.)

Вопрос: На счете 97 «Расходы будущих периодов» продолжают числиться суммы по отпускам будущих периодов. Но в бухгалтерском балансе сейчас строки такой нет. Как отразить суммы переходящего отпуска и надо ли учитывать отпуска будущих периодов в дальнейшем на счете 97?

Несмотря на то, что отпускные выплаты бухгалтеры считают регулярно, вопросы по их учету остаются. Определенные трудности вызывает ситуация, когда отпуск начался в одном месяце отчетного периода, а закончился в следующем.

Правилами бухгалтерского учета требование распределения затрат организации на оплату отпусков работников в зависимости от количества дней отпуска, приходящихся на тот или иной отчетный период (месяц, квартал, год), не было определено. Поэтому решение по данному вопросу организации принимали самостоятельно, прописывая порядок в учетной политике. Кто-то создавал резерв на выплату отпусков, кто-то применял счет 97 для сумм отпусков, приходящихся на последующие отчетные периоды.

Однако с 2011 года п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) претерпел существенные изменения.

Согласно новой редакции указанного пункта Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

Актив признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и когда стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности.

Будущие экономические выгоды это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию (п. 7.2.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России 29.12.1997).

Считается, что актив принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть:

— использован обособленно или в сочетании с другим активом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;

— обменян на другой актив;

— использован для погашения обязательства;

— распределен между собственниками организации.

Следовательно, если понесенные организацией затраты не отвечают критериям признания активов, они не подлежат отражению в бухгалтерском балансе и списываются в состав расходов текущего периода.

Поскольку расходы на оплату отпуска не влекут получения в будущем никаких экономических выгод, они не соответствуют условиям признания активов и подлежат единовременному включению в состав расходов текущего периода в периоде начисления.

Также с 1 января 2011 г. утратил силу п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, который предусматривал возможность создания резерва на оплату отпусков в бухгалтерском учете в зависимости от желания самой организации. В то же время с 01.01.2011 вступило в силу ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (утверждено приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н).

Обязательства организации в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска как раз и отвечают условиям, приведенным в п. 5 ПБУ 8/2010. Следовательно, они являются оценочными.

ПБУ 8/2010 не предлагает нам, каким образом следует рассчитать величину оценочного обязательства по оплате отпусков. Сказано лишь, что оценка должна быть достоверная и суммы оценочного обязательства должно хватить на оплату отпусков всем сотрудникам.

Механизм расчета организация вправе выбрать сама. Признавать оценочное обязательство можно:

— в начале календарного года сразу на всю планируемую сумму отпускных за год;

— исходя из количества неиспользованных дней оплачиваемого отпуска, заработанных каждым сотрудником на конец каждого месяца (квартала).

Возможно несколько вариантов:

— упрощенный расчет по организации в целом на основе плановых показателей по начислению заработной платы (это наименее трудоемкий, но и наименее точный вариант);

— расчет на основе данных о сумме отпускных, фактически начисленных в предыдущем календарном году, скорректированных на коэффициент повышения заработной платы и коэффициент изменения численности сотрудников;

— точный расчет по каждому сотруднику (это возможно, если организация не большая).

Уточнять величину оценочного обязательства по оплате отпусков следует ежеквартально на отчетную дату, то есть на 31 марта, 30 июня, 30 сентября.

Создавать обязательство по оплате отпусков в бухгалтерском учете должны все юридические лица, кроме субъектов малого предпринимательства, если они не являются эмитентами публично размещаемых ценных бумаг (п. 3 ПБУ 8/2010).

Учет оценочных обязательств осуществляется на счете 96 «Резервы предстоящих расходов» на отдельном субсчете «Резерв на оплату отпусков».

Резервирование сумм отражается в корреспонденции со счетами, на которых отражена зарплата, с которой были рассчитаны отчисления в резерв:

Читайте так же:  Кредит 2 на выплату зарплаты

Начисление отпускных и взносов на обязательное страхование отражается проводками:

Дебет счета 96 Кредит счета 70 — начислены отпускные за счет резерва;

Дебет счета 96 Кредит счета 69 — начислены страховые взносы по соответствующим видам обязательного государственного страхования.

Может случиться так, что суммы резерва оказалось недостаточно для списания за ее счет начисленных отпускных (п. 21 ПБУ 8/2010). В основном это конец года. Если в отчетном периоде фактические расходы на выплату отпускных больше, чем размер созданного резерва на оплату отпускных, то производится запись на сумму превышения:

Дебет счета 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит счета 70 — отражена сумма отпускных в части, превышающей размер созданного резерва.

При исчислении налога на прибыль на сегодняшний день существуют две точки зрения по вопросу учета оплаты переходящего отпуска:

— пропорционально дням отдыха, приходящимся на каждый период;

— единовременно в момент начисления отпускных.

По нашему мнению, основанному на разъяснениях Минфина и налогового законодательства (ст. 272 НК РФ), использование пропорционального расчета наиболее приемлемо и не влечет рисков возникновения споров с налоговыми органами.

Можно для целей налогового учета также формировать резерв на оплату отпусков. Формирование этого резерва — право, а не обязанность налогоплательщика. Свое решение относительно создания такого резерва в налоговом учете вам нужно отразить в учетной политике для целей налогообложения.

В бухгалтерском балансе оценочное обязательство по отпускам отражается в разделе IV бухгалтерского баланса по строке «Резервы под условные обязательства» (срок выполнения которых превышает 12 месяцев после отчетной даты). Сумма оценочных обязательств, исполнять которые организация предположительно будет в течение срока менее 12 месяцев (а это как раз наши отпускные), отражается в разделе V бухгалтерского баланса по строке «Резервы предстоящих расходов».

Таким образом, очевидно, что никаких расходов будущих периодов в части оплаты отпусков в 2011 году нет.

Возникает обоснованный вопрос: как же быть с остатками по счету 97 в виде суммы отпускных, начисленных и выплаченных в декабре 2010 года, которые относились к оплате дней отпуска в январе 2011 года?

Такие остатки на счете учета расходов будущих периодов образовались в результате ошибочной квалификации активов. Значит, это ошибка прошлых лет. Ее следует корректировать в соответствии с требованиями ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности», утвержденного приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н.

Поскольку годовая бухгалтерская отчетность за 2010 год, как правило, уже утверждена, обнаруженные ошибки за прошлый год нужно исправлять записями по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Так как сумма отпускных, которые начислены в декабре 2010 года за дни отпуска, приходящиеся на январь (и последующие месяцы) 2011 года, у вас в бухгалтерском учете списана в январе 2011 года на затраты, ее необходимо сторнировать.

На основании бухгалтерской справки, в которой приводится описание допущенной ошибки прошлых лет, отражается уменьшение нераспределенной прибыли прошлого года на сумму отпускных, приходящихся на январь (и последующие месяцы) 2011 года по Дебету счета 84, субсчета «Нераспределенная прибыль 2010 года» в корреспонденции со счетом 97.

аудитор ЗАО «Аудит-Центр»

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 75 рублей или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Купить документ Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Вопрос: На счете 97 «Расходы будущих периодов» продолжают числиться суммы по отпускам будущих периодов. Но в бухгалтерском балансе сейчас строки такой нет. Как отразить суммы переходящего отпуска и надо ли учитывать отпуска будущих периодов в дальнейшем на счете 97?

Настоящий материал опубликован в журнале «Экономическое обозрение Дальневосточного региона», апрель 2012 г., N 4 (148)

Резерв на оплату отпусков

C 2011 года организации обязаны создавать резерв на оплату отпусков в бухучете, поскольку предстоящие расходы на выплату отпускных признаны оценочным обязательством (п. 8 ПБУ 8/2010, письмо Минфина России от 14 июня 2011 г. № 07-02-06/107). Соответственно, все отпускные (в т. ч. и по переходящему отпуску) списываются в бухучете за счет созданного резерва. Исключение предусмотрено лишь для субъектов малого предпринимательства при условии, что они не являются эмитентами публично размещаемых ценных бумаг (п. 3 ПБУ 8/2010). Такие предприятия вправе не создавать резерв на оплату отпусков и относить отпускные непосредственно на счета учета текущих затрат.

Счет 97.01 — Расходы на оплату труда будущих периодов

Подчинен счету «Расходы будущих периодов» (97).

Тип счета: Активный.

Вид учета на счете:

  • Учет по подразделениям
  • Налоговый

Аналитика по счету «97.01»:

Субконто Только обороты Суммовой учет Учет в валюте
Расходы будущих периодов Нет Да Да
Работники организаций Нет Да Нет

Расходы будущих периодов (РБП)

Расходы будущих периодов (РБП) — это затраты, произведенные организацией в предшествующем и/или отчетном периодах, но подлежащие включению в себестоимость продукции (работ, услуг) в последующие периоды деятельности организации.

Без них невозможно получить доходы в будущем. При этом отметим, что расходы будущих периодов существуют только в бухгалтерском учете.

Доходы и расходы будущих периодов: порядок признания и учета

Финансовый результат деятельности казенного учреждения формируется в том числе за счет доходов и расходов будущих периодов. К ним относят доходы (расходы), полученные (произведенные) в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам. В статье рассмотрены особенности признания и учета указанных составляющих финансового результата

Читайте так же:  Как узнать откуда выплаты на карту

Расходы по доработке, настройке программных продуктов

Таким образом, работы по доработке (модификации) и настройке (адаптации) программного продукта фактически направлены на придание новых качеств и обеспечение нормального функционирования и использования уже существующего НМА, т.е. работы по доработке и настройке нематериальных активов по своему экономическому смыслу аналогичны работам по доработке и наладке основных средств.

Согласно п. 3 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость амортизируемых НМА определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Из положений приведенной нормы следует, что расходы на доработку и адаптацию программного обеспечения, понесенные налогоплательщиком до ввода такого нематериального актива в промышленную эксплуатацию, подлежат включению в его первоначальную стоимость и, следовательно, последующему списанию в порядке начисления амортизации.

Контролирующие органы занимают аналогичную позицию по данному вопросу.

Так, Минфин России в письме от 29 января 2010 г. № 03-03-06/2/13 разъяснил, что расходы, связанные с доработкой и адаптацией программного обеспечения, включая расходы на приобретение исключительных прав на программные модули, которые не могут быть приняты к налоговому учету в качестве самостоятельных объектов НМА, осуществленные до ввода данного НМА в эксплуатацию, увеличивают его первоначальную стоимость на основании п. 3 ст. 257 НК РФ.

Если работы по доработке и адаптации программного обеспечения осуществляются после ввода данного НМА в промышленную эксплуатацию, то в отношении порядка признания соответствующих расходов сообщаем следующее.

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

В отличие от основных средств главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ прямо не закреплена возможность увеличения первоначальной стоимости НМА в результате доработки и адаптации последнего к требованиям пользователя.

В то же время глава 25 НК РФ не содержит и прямого запрета на изменение первоначальной стоимости нематериальных активов. В ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» 2 , например, содержится прямой запрет на изменение первоначальной стоимости НМА, исключение составляют только случаи переоценки и обесценения нематериальных активов.

В связи с этим, по нашему мнению, налогоплательщик вправе увеличивать первоначальную стоимость НМА в случае их доработки и адаптации, поскольку такой порядок учета затрат наиболее соответствует экономическому смыслу сути проводимых работ.

Необходимо также отметить, что согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Следовательно, налогоплательщик также на основании п. 7 ст. 3 НК РФ вправе включить затраты на доработку и адаптацию нематериального актива в его первоначальную стоимость.

Такой порядок учета не приведет к потерям для бюджета, так как затраты на модернизацию и доработку НМА будут признаваться для налога на прибыль постепенно через систему амортизационных отчислений.

В то же время считаем необходимым обратить внимание на то, что, по мнению Минфина России, выраженному в письме от 25 мая 2009 г. № 03-03-06/2/105, первоначальная стоимость НМА не увеличивается в результате модернизации, реконструкции и иных подобных работ, поскольку главой 25 НК РФ это не предусмотрено. При этом порядок учета таких затрат финансовое ведомство не уточняет. Однако, принимая во внимание позицию контролирующих органов по вопросу порядка признания расходов на доработку (модернизацию) и адаптацию программного обеспечения, принадлежащего налогоплательщику на основании неисключительного права, признаваемых в составе прочих расходов, авторы полагают, что в рассматриваемом случае контролирующие органы будут рекомендовать к применению аналогичный подход, а именно равномерное признание в течение периода использования такого программного продукта (см., например, письмо Минфина России от 23 октября 2009 г. № 03-03-06/1/681).

При этом, как было указано ранее, такой подход противоречит требованиям НК РФ, и в случае квалификации на основании подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ расходов на доработку и адаптацию программного обеспечения в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией, они могут признаваться единовременно исходя из условий сделки.

Таким образом, учитывая отсутствие прямого регулирования в НК РФ, возможны следующие три варианта признания расходов на доработку и настройку (адаптацию) программного продукта (программного обеспечения), понесенных налогоплательщиком после ввода данного нематериального актива в эксплуатацию:

  1. отнесение таких расходов на увеличение первоначальной стоимости нематериального актива и последующее списание через систему амортизационных отчислений;
  2. единовременное признание в составе прочих расходов;
  3. равномерное распределение расходов в течение срока использования нематериального актива, начиная с периода принятия заказчиком соответствующих работ по доработке и настройке программного обеспечения.

Фактически все варианты позволяют отнести понесенные налогоплательщиком расходы на уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Применение второго варианта сопряжено с существенными налоговыми рисками, поскольку он противоречит позиции контролирующих органов. При этом, как было указано выше, арбитражная практика складывается в пользу налогоплательщика.

Третий вариант является наименее рискованным, так как он соответствует позиции контролирующих органов. При этом, если налогоплательщик применяет линейный способ начисления амортизации, применение первого и третьего вариантов фактически приведет к одинаковой налоговой нагрузке для налогоплательщика.

Приобретение программных продуктов на основании неисключительных прав препятствует их признанию НМА, подлежащими амортизации. В этом случае расходы по доработке и настройке программных продуктов подлежат отнесению на уменьшение налогооблагаемой базы в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 26 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Читайте так же:  На какие пособия может рассчитывать мать одиночка

Контролирующие органы придерживаются аналогичной позиции. Так, Минфин России в письме от 2 февраля 2011 г. № 03-03-06/1/52 указал, что расходы по внедрению и доработке программного продукта для ЭВМ, принадлежащего организации на основании неисключительных прав, учитываются в составе прочих расходов согласно подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Аналогичная позиция содержится в письмах Минфина России от 23 октября 2009 г. № 03-03-06/1/681, от 17 августа 2009 г. № 03-03-06/1/526, от 20 апреля 2009 г. № 03-03-06/2/88, УФНС России по г. Москве от 4 июня 2008 г. № 20-12/053633.

Расходы на доработку и адаптацию (настройку) программных продуктов, по мнению авторов, в силу абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ подлежат единовременному признанию с учетом положений подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

При этом следует учитывать, что контролирующие органы придерживаются иной точки зрения по данному вопросу.

Согласно позиции Минфина России, выраженной в письмах от 23 октября 2009 г. № 03-03-06/1/681 и от 17 августа 2009 г. № 03-03-06/1/526, расходы по работам, связанным с адаптацией и модификацией программ для ЭВМ, результаты которых будут использоваться налогоплательщиком в течение срока использования программного продукта, подлежат признанию равномерно в течение периода использования такого программного продукта 3 .

Однако данная позиция, на наш взгляд, противоречит требованиям НК РФ, поскольку расходы по доработке и настройке программного обеспечения подлежат признанию в целях исчисления налога на прибыль в момент их фактического возникновения, который определяется на основании условий соответствующих договоров и не зависит от периода использования самого программного продукта.

При этом порядок признания расходов на доработку и адаптацию программного обеспечения, принадлежащего налогоплательщику на основании неисключительных прав, не зависит от момента начала его эксплуатации, поскольку для него они фактически представляют собой самостоятельный вид затрат, подлежащих учету исходя из установленных договорами на их выполнение условий.

Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль расходы налогоплательщика по доработке и настройке программного обеспечения, принадлежащего ему на основании неисключительных прав, могут быть признаны:

  1. единовременно в составе прочих расходов исходя из установленных договорами на их выполнение условий;
  2. равномерно в течение периода использования программного продукта.

По мнению авторов, применение того или иного варианта учета рассматриваемых расходов зависит от конкретных условий, предусмотренных договором на приобретение самого программного продукта 4 . Если расходы на приобретение программного продукта могут быть списаны в составе прочих расходов единовременно, расходы по доработке и настройке такого программного продукта также могут быть признаны единовременно, если это не противоречит условиям договора на доработку и настройку программного продукта. В случае если исходя из условий договора на приобретение программного продукта соответствующие расходы признаются равномерно в течение периода использования программного продукта, расходы на доработку и настройку такого программного продукта могут быть списаны в составе прочих расходов либо единовременно, либо равномерно в течение периода, оставшегося до окончания срока использования программного продукта, в зависимости от условий договора на доработку и настройку программного продукта.

Кроме того, необходимо обратить внимание на то, что если результат проведенных в отношении программного продукта работ по доработке можно квалифицировать в качестве самостоятельного, отдельного результата интеллектуальной деятельности, на который налогоплательщик получает исключительные права, то возникает объект НМА, соответственно расходы на такие работы могут быть списаны в порядке начисления амортизации при условии передачи налогоплательщику исключительных прав пользования на них 5 .

Пример 2

В продолжение Примера 1 отпуск сотрудника с 01.04.2019 по 28.04.2019 был отменен 01.04.2019 в связи с производственной необходимостью. Соответственно, нет оснований для начисления и выплаты 26.03.2019 отпускных.

Так как выплата отпускных уже произведена, то редактировать и отменять проведение документа Отпуск нельзя. Для отмены отпуска предназначена команда Сторнировать в документе, начислившем отпуск (рис. 3).

Рис. 3. Отмена начисленного отпуска

В результате проведения документа Сторно в Регистре налогового учета по НДФЛ код дохода устанавливается «2012», и начисленная в марте сумма 9 556,40 руб. по этому коду отражается в апреле со знаком «минус» (рис. 4).

Рис. 4. Регистр налогового учета по НДФЛ

При начислении зарплаты оплата по окладу за апрель будет начислена в полном объеме, и в справке 2-НДФЛ не отразится факт начисления и отмены отпуска. Дохода с кодом «2012» в справке 2-НДФЛ не будет зарегистрировано ни в марте — с плюсом, ни в апреле — с минусом.

Однако совершенный факт выплаты отпускных уже нельзя отменить. А значит, блок, отражающий 26.03.2019 эту выплату в сумме 9 558,40 руб., удержание налога в сумме 1 242 руб. и срок его перечисления 01.04.2019 останутся неизменными в Разделе 2 отчета 6-НДФЛ за полугодие 2019 года.

Похожие книги на litres.ru

Выплаты будущих периодов

Глоссарий

Расходы будущих периодов (активы кредитных организаций) — предстоящие выплаты по операциям, связанным с привлечением денежных средств по межбанковским кредитам, депозитам и иным привлеченным средствам банков, предстоящие выплаты по операциям, связанным с привлечением денежных средств от клиентов (кроме банков), предстоящие выплаты по процентам, купонам и дисконтам по выпущенным ценным бумагам, расходы будущих периодов по другим операциям, отрицательные разницы при переоценке средств в иностранной валюте, ценных бумаг, драгоценных металлов, возмещение разницы между расчетными и созданными резервами под возможные потери по кредитам, уплаченный при приобретении накопленный процентный (купонный) доход по процентным (купонным) долговым обязательствам, затраты, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг.

По admin

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *